XIV Міжнародна наукова інтернет-конференція ADVANCED TECHNOLOGIES OF SCIENCE AND EDUCATION (19-21.04.2018)

Русский English




Научные конференции Наукові конференції

Болтенко В.В., Зябченкова Г.В. Методика обліку поліпшення та ремонту основних засобів

Болтенко Вікторія В’ячеславівна
Науковий керівник: Зябченкова Ганна Василівна
Київський національний торговельно – економічний університет

Методика обліку поліпшення та ремонту основних засобів

У даній статті розглянуті особливості бухгалтерського та податкового обліку операцій з ремонту та поліпшення основних засобів, визначено порядок їх відображення у системах бухгалтерського та податкового обліку та проблеми, які виникають при цьому. Визначені розбіжності, які існують в обліку поліпшеня основних засобів на основі Закону про прибуток та П(С)БО 7 та запропоновані напрями їх усунення.
Актуальність теми. Однією з особливостей сучасного розвитку вітчизняної економіки є значне підвищення конкуренції майже в усіх галузях і, у першу чергу, в торгівлі, що підтверджується як зростанням кількості суб’єктів господарювання, так і значною часткою збиткових підприємств торгівлі.
Ефективність використання основних засобів залежить від організації своєчасного одержання надійної і досить повної обліково-економічної інформації. У цьому зв'язку зростає роль та значення обліку як однієї з найважливіших функцій управління.
Однак сучасна система організації бухгалтерського обліку основних засобів не може цілком задовольнити зростаючі інформаційні потреби управління. Нечіткість викладу і часті зміни нормативно-правового регулювання сприяли перекручуванню сутності основних засобів, а також неоднозначному сприйняттю інформації про ці об’єкти у фінансовому та податковому обліку.
Так, велика увага приділялася розкриттю сутності основних засобів, порядку документального оформлення операцій з їх вибуття, в т.ч. ремонтів та поліпшення основних засобів.
Метою написання статті є розгляд особливостей відображення операцій з ремонту та поліпшення основних засобів у системах бухгалтерського і податкового обліку та їх порівняння.
Для досягнення поставленої мети були поставлені наступні завдання:
1. Визначити порядок і особливості відображення у системах бухгалтерського та податкового обліку операцій з поліпшення основних засобів.
2. Визначити розбіжності обліку операцій з поліпшення основних засобів в системах бухгалтерського та податкового обліку з метою їх наближення.
Об’єктом дослідження є існуюча система бухгалтерського обліку і порядок формування облікової політики стосовно витрат на ремонт та поліпшення основних засобів.
Для проведення дослідження та найбільш повного розкриття особливостей обліку витрат на ремонт та поліпшення основних засобів використовувалися методи теоретичного узагальнення, групування та порівняння.
Основні результати дослідження. З першого липня 1997 р. в Україні існує два види обліку — бухгалтерським і податковий, що регламентуються різними нормативними актами, але ні в Законі про прибуток [2], ні в П(С)БО 7 [5] немає визначення терміна «поліпшення» основних фондів (засобів). Але в обох документах його вживання супроводжується своєрідним уточненням, яке можна розглядати як перелік операцій з поліпшення.
У Законі про прибуток таким переліком можна вважати заголовок: «Поточний і капітальний ремонт, реконструкція, модернізація, технічне переозброєння та інші види поліпшення основних фондів». В П(С)БО 7 передбачено, що “Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта”. За податковим обліком поліпшення основних засобів включає також витрати на проведення всіх видів ремонту. За П(С)БО 7, ремонт як такий до поліпшення основних засобів не належить, і, відповідно, – витрати на проведення всіх видів ремонту не збільшують балансової вартості об’єкта, а зараховуються до складу витрат відповідного звітного періоду, що відповідає вимогам П(С)БО 7 “Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта у робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включається до складу витрат”.
При цьому в обох документах операції лише названі. Які конкретно витрати належать до кожної з них, ні Законом про прибуток, ні П(С)БО 7 не визначено. Тому на практиці виникають численні питання, пов'язані з потребою:
• розмежовувати операції з поліпшення з іншими операціями, насамперед з операціями з технічного обслуговування та експлуатації;
• визначати, які конкретні витрати належать до витрат на поліпшення.
Отже, перш ніж відобразити в бухгалтерському або податковому обліку операції з ремонту або поліпшення основних засобів (фондів), необхідно пересвідчитися в тому, що це саме операція з ремонту або поліпшення, а не витрати, пов'язані, скажімо, з утриманням та експлуатацією об'єкта.
Для цілей податкового обліку, на відміну від бухгалтерського, «спрямованість» ремонтних робіт не має значення, оскільки податковий облік усіх видів ремонтів та поліпшень, що проводяться, однаковий і регулюється Законом про податок на прибуток (в цілях податкового обліку всі види ремонтів та поліпшень об'єктів, що проводяться, — їх модернізація, реконструкція, технічне переозброєння тощо — кваліфікуються як поліпшення ОФ).
Відбиття витрат на ремонт у бухгалтерському обліку визначається впливом на майбутні економічні вигоди, які очікуються від використання об’єкта. Згідно з П(С)БУ № 7 "Основні засоби" і П(С)БУ № 16 "Витрати" витрати на ремонти й інше поліпшення основних засобів, які призводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від використання даних об’єктів, капіталізуються, тобто включаються в первинну вартість основних засобів. Отже, залишкова вартість зростає, але розмір раніше нарахованої амортизації при цьому залишається на попередньому рівні.
Відповідно до зазначених вище нормативних документів витрати на ремонт основних засобів відбиваються в бухгалтерському обліку таким чином:
• у першому випадку на суму здійснених витрат збільшується балансова вартість, що згодом призводить до зростання амортизаційних відрахувань й, отже, до збільшення витрат підприємства за елементом собівартості "амортизація". Однак встановлене джерело (амортизація) по виконаних роботах при цьому не змінює своєї величини, тому що відбувається збільшення первинної вартості основних засобів;
• у другому випадку витрати на зазначені ремонтні роботи відразу потрапляють у витрати поточного періоду, не змінюючи ні первісну вартість, ні розмір амортизаційних відрахувань.
Про правила податкового обліку витрат на поліпшення можна говорити тільки на етапі (в періоді) їх здійснення. Надалі ці витрати стають частиною балансової вартості груп або окремими об'єктами групи 1 (кожний зі своєю балансовою вартістю) і як окремий об'єкт податкового обліку перестають існувати.
Між витратами на поліпшення і витратами на придбання й виготовлення є ще одна серйозна відмінність. У Законі про прибуток наведено конкретні види витрат, що належать відповідно до витрат на придбання і до витрат на виготовлення. Обидва переліки не є вичерпними, але вони дають більш-менш достатнє уявлення про склад кожного виду витрат. Схожого переліку конкретних витрат, що належать до витрат на поліпшення, в Законі про прибуток немає. Тому на практиці зустрічаються різні підходи до формування такого переліку, і далеко не завжди позиція платників податків збігається з позицією контролюючих органів. А в цілому норми Закону про прибуток, що визначають порядок податкового обліку витрат на ремонт та поліпшення, викладено не досить чітко, а отже, їх навряд чи можна назвати правилами. Проте, аналізуючи ці й деякі інші норми Закону про прибуток, можна сформулювати низку правил (табл.1).
Таблиця 1
Податковий облік витрат, пов’язаних з поліпшенням основних фондів

№ з/п

Правила податкового обліку

Нормативні акти

1

2

3

1

Витрати на проведення «всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів», тобто матеріальних цінностей, призначених платником податків для використання у власній господарській діяльності протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію, підлягають амортизації

Пп. 8.1.2, 8.2.1 ст. 8 Закону про прибуток

2

«Суми витрат, пов’язаних з поліпшенням основних фондів, у межах, встановлених» пп. 8.7.1 ст. 8 Закону про прибуток включаються до складу валових витрат

Пп. 5.2.10, 5.2. ст. 5 Закону про прибуток

3

До витрат на поліпшення, як правило, відносять:

ü   матеріальні витрати, тобто витрати на придбання запасних частин, комплектуючих, будівельних та інших матеріалів, а також витрати, пов’язані з їх придбанням (транспортні та інші платежі);

ü   витрати на оплату праці працівників, що виконують роботи з поліпшення, а також збори і внески на соціальні заходи;

ü   витрати на оплату послуг сторонніх організацій;

ü   суму ПДВ, сплачену в складі вартості матеріальних ресурсів або робіт, послуг (за певних обставин)

Порядок відображення витрат на поліпшення основних засобів у бухгалтерському обліку залежить від того, приведе поліпшення до збільшення економічної вигоди чи його направлено на підтримку об'єкта у робочому стані (табл. 2). Регламентовано цей порядок П(С)БО 7 і П(С)БО 14. Крім того, у Рекомендаціях № 561 [4] є спеціальний розділ «Облік ремонту і поліпшення основних засобів».

Таблиця 2
Бухгалтерський облік витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів

№ з/п

Правила бухгалтерського обліку

Нормативні акти

1

Витрати на поліпшення основних засобів можуть бути включені до складу поточних або капітальних витрат

П(С)БО 7, Інструкція № 291 [4]

2

Витрати на поліпшення об’єкта основних засобів збільшують його первісну вартість, якщо такі витрати призводять до збільшення економічних вигод

П. 14 П(С)БО 7

3

Витрати, які здійснюються для підтримки об’єкта у робочому стані й отримання первісно визначеної суми економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат

П. 15 П(С)БО 7, Інструкція № 291

4

Рішення про характер та ознаки здійснюваних підприємством робіт (приведуть вони до збільшення економічних вигод чи направлені на підтримку об’єкта у робочому стані) приймає керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу ситуації, що склалася, та істотності таких витрат

П. 29 Рекомендацій № 561

У бухгалтерському та податковому обліку операції з ремонту та поліпшення власних основних фондів відобразяться так (табл. 3):

Таблиця 3
Бухгалтерський та податковий облік операцій з ремонту та поліпшення власних основних засобів

Первинний документ

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Су-ма, грн

Податковий облік

Дт

Кт

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

7

Накладні на внутрішє переміщення матеріалів, наряди на відрядну роботу, змінні завдання, відомість розрахунку амортизації

Відображено витрати з поліпшення об’єкта ОЗ

15

20, 22, 13, 661, 65

5500

5000

Бухгалтерська довідка

Зменшено залишок на позабалансовому рахунку 09 «Амортизаційні відрахування»

09

5000

Поліпшення власних ОЗ підрядним способом

Акт виконаних робіт

Відображено витрати з поліпшення об’єкта ОЗ

15

63, 68

9000

9000

1

2

3

4

5

6

7

Платіжне доручення

Перераховано оплату підрядній організації за виконані роботи з поліпшення ОЗ

63, 68

311

10800

Акт приймання – здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів

Віднесено витрати з поліпшення об’єкта на збільшення його первісної вартості

10

15

9000

У податковому обліку підприємство відображає витрати на ремонти та поліпшення власних основних фондів у порядку, установленому Закону про податок на прибуток. У прикладах передбачається, що ремонтні витрати не перевищили 10 % ліміт і тому всю їх суму віднесено до валових витрат. Норми Закону про податок на прибуток мають альтернативний характер, і їх застосування є правом, а не обов'язком платника податків, на що вказувалося і в листі ДПАУ від 07.11.2003 р. № 9171/6/15-1316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 76.
Порядок податкового та бухгалтерського обліку ремонтів і поліпшень власних основних фондів можна узагальнити у таблиці 4 [1].
Таблиця 4
Облік ремонтів та поліпшень власних основних засобів

Види обліків

 

1

Ремонти та поліпшення власних основних засобів:

Отже, можна зробити такі висновки:
1. Перед відображенням у бухгалтерському або податковому обліку операцію з ремонту або поліпшення основних засобів (фондів), необхідно точно визначити, що це саме операція з поліпшення чи з ремонту.
2. Щодо бухгалтерського обліку витрат на поліпшення або ремонт основних засобів питань не виникає, а ось у податковому обліку існує багато неточностей через недосконале законодавство.
3. Удосконалення обліку витрат на ремонти основних засобів дозволить виключити подвійне включення витрат по ремонту у витрати виробництва. Це відбувається тому, що в цей час на будь-який вид ремонту використовуються оборотні кошти підприємства, а віднесення витрат відбувається або через наступне нарахування амортизації в майбутніх періодах, або через віднесення витрат по ремонту на поточні витрати, що неминуче призводить до подвійного обліку витрат.
4. Принципові відмінності у бухгалтерському та податковому обліку в цілому значно ускладнюють роботу підприємств усіх галузей національної економіки. Численні публікації на цю тему свідчать про те, що серед науковців і бухгалтерів-практиків існує єдина думка щодо потреби в узгодженні бухгалтерського і податкового обліку. Проте повне поєднання методик бухгалтерського та податкового обліку взагалі неможливе, оскільки вони мають різну мету. Однак важливим та необхідним є рух у напрямі їх найбільш повного наближення.
Література:
1. Голенко О. Ремонти та поліпшення основних фондів // Податки та бухгалтерський облік. – 2007. – № 50. – с. 17.
2. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 283/97-ВР від 22.05.97 р. з подальшими змінами і доповненнями.
3. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій № 291, від 30.11.99 р. (зареєстровано в Міністерстві юстиції України № 893/4186 від 21.12.99 р.).
4. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені Наказом Міністерства фінансів України № 561 від 30.09.2004 р.
5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби». Затверджено Наказом Міністерства фінансів України № 92 від 27.02.2000 р. (зареєстровано в Міністерстві юстиції України № 288/4509 від 18.05.2000 р.).


Залиште коментар!

Дозволено використання тегів:
<a href="" title=""> <abbr title=""> <acronym title=""> <b> <blockquote cite=""> <code> <em> <i> <strike> <strong>